Khi một doanh nghiệp có cả thu nhập được hưởng thuế suất ưu đãi và thu nhập chịu thuế suất phổ thông, hai phần thu nhập đó phải được xác định riêng. Chi phí trực tiếp của phần nào ghi vào phần đó; chi phí dùng chung (quản lý, nhà xưởng, lãi vay, khấu hao tài sản chung) phải được phân bổ theo một tiêu chí hợp lý và nhất quán. Theo khung quy định lâu nay, nếu không hạch toán riêng được, thu nhập của phần ưu đãi được xác định theo tỷ lệ doanh thu (hoặc chi phí) của hoạt động ưu đãi trên tổng doanh thu (hoặc tổng chi phí) của doanh nghiệp.
Nghe thì đơn giản, nhưng chính chỗ phân bổ là nơi hay bị điều chỉnh nhất khi quyết toán ưu đãi bị kiểm tra. Lý do rất dễ hiểu: dồn chi phí chung sang phần chịu thuế suất cao và để phần ưu đãi “lãi đẹp” làm số thuế giảm, dù tổng lợi nhuận không đổi. Bài này đi qua cách chia, ví dụ bằng ký hiệu và những việc cần giữ để tỷ lệ phân bổ đứng vững. Điều kiện cụ thể theo Luật Thuế TNDN 67/2025/QH15 cần tra ở nghị định hướng dẫn đang hiệu lực.
Khi nào doanh nghiệp rơi vào tình huống này
Không riêng doanh nghiệp lớn, rất nhiều doanh nghiệp vừa và nhỏ có hai loại thu nhập song song mà không để ý:
- Dự án đầu tư mới được ưu đãi nằm cạnh hoạt động cũ không được ưu đãi, cùng một pháp nhân.
- Hoạt động thuộc lĩnh vực ưu đãi (ví dụ sản xuất sản phẩm thuộc danh mục khuyến khích) cộng với hoạt động thương mại mua đi bán lại hàng không do mình sản xuất.
- Thu nhập khác như cho thuê lại một phần nhà xưởng, thanh lý tài sản, lãi tiền gửi, chênh lệch tỷ giá — theo nguyên tắc lâu nay không thuộc thu nhập được ưu đãi dù phát sinh trong doanh nghiệp đang hưởng ưu đãi.
- Đầu tư mở rộng mà phần thu nhập tăng thêm được hưởng ưu đãi riêng, tách với phần của dây chuyền cũ.
Chỉ cần có một trong bốn trường hợp trên, bảng quyết toán đã phải có hai cột thu nhập với hai thuế suất. Điều kiện để được ưu đãi nói chung đã có ở bài về thuế suất ưu đãi; bài này chỉ bàn chuyện chia thế nào cho đúng khi đã có ưu đãi.
Chi phí nào dễ chia, chi phí nào phải phân bổ
| Loại chi phí | Thường xử lý | Căn cứ nên giữ |
|---|---|---|
| Nguyên vật liệu, nhân công trực tiếp của từng dây chuyền | Ghi thẳng vào hoạt động sử dụng | Phiếu xuất kho theo dây chuyền, bảng chấm công theo bộ phận |
| Khấu hao máy móc của từng dự án | Ghi thẳng theo tài sản thuộc dự án | Sổ tài sản cố định ghi rõ tài sản thuộc dự án nào |
| Khấu hao nhà xưởng, văn phòng dùng chung | Phân bổ | Diện tích sử dụng hoặc tỷ lệ doanh thu |
| Lương bộ máy quản lý, kế toán, hành chính | Phân bổ | Tỷ lệ doanh thu hoặc tỷ lệ chi phí trực tiếp |
| Lãi vay | Ghi thẳng nếu khoản vay gắn với dự án; phân bổ nếu vay chung | Hợp đồng vay, mục đích giải ngân |
| Điện, nước dùng chung | Phân bổ | Đồng hồ riêng nếu có; không có thì theo tiêu chí kỹ thuật |
Nguyên tắc là ghi thẳng tối đa, phân bổ tối thiểu. Mỗi khoản ghi thẳng được là một khoản không phải bảo vệ tỷ lệ phân bổ. Doanh nghiệp đầu tư thêm đồng hồ điện riêng cho dây chuyền mới hay tách mã bộ phận trong phần mềm lương thường tiết kiệm được nhiều tranh cãi về sau.
Ví dụ bằng ký hiệu: vì sao cách chia làm đổi số thuế
Giả sử doanh nghiệp có hoạt động ưu đãi với thuế suất u% và hoạt động thường với thuế suất 20%. Tổng thu nhập trước khi phân bổ chi phí chung của hoạt động ưu đãi là A, của hoạt động thường là B. Chi phí chung là C.
- Nếu C được chia theo tỷ lệ k cho hoạt động ưu đãi và (1 − k) cho hoạt động thường, thuế phải nộp là (A − k×C) × u% + (B − (1 − k)×C) × 20%.
- Vì u% thấp hơn 20%, mỗi phần chi phí chung chuyển từ hoạt động ưu đãi sang hoạt động thường làm tổng số thuế giảm một lượng bằng phần đó nhân (20% − u%).
Đây chính là lý do cơ quan thuế nhìn kỹ tỷ lệ k. Một tỷ lệ phân bổ thấp bất thường cho hoạt động ưu đãi — trong khi hoạt động đó chiếm phần lớn doanh thu, diện tích, nhân sự — gần như chắc chắn bị điều chỉnh. Ngược lại, doanh nghiệp cũng không nên dồn chi phí vào hoạt động ưu đãi quá mức cần thiết, vì làm vậy tự đánh mất một phần lợi ích hợp pháp.
Khi không hạch toán riêng được: chia thu nhập theo tỷ lệ
Có doanh nghiệp không tách được chi phí đến mức lập được hai báo cáo kết quả riêng. Khung quy định lâu nay cho phép xác định thu nhập được ưu đãi bằng cách lấy tổng thu nhập nhân với tỷ lệ doanh thu (hoặc tỷ lệ chi phí) của hoạt động ưu đãi trên tổng doanh thu (hoặc tổng chi phí) của doanh nghiệp trong kỳ.
Ba điều cần kiểm tra trong văn bản hướng dẫn Luật 67/2025/QH15 trước khi dùng cách này:
- Cách chia theo tỷ lệ còn được áp dụng không và áp cho loại ưu đãi nào.
- Tỷ lệ tính theo doanh thu hay chi phí, doanh nghiệp được chọn hay bị chỉ định.
- Thu nhập khác (thanh lý tài sản, lãi tiền gửi, chênh lệch tỷ giá) có phải loại ra trước khi chia không. Theo cách hiểu lâu nay, các khoản này tách ra chịu thuế suất phổ thông trước, phần còn lại mới chia theo tỷ lệ.
Cách chia theo tỷ lệ tiện nhưng thô. Nếu hoạt động ưu đãi có biên lãi cao hơn hẳn hoạt động thường, chia theo doanh thu sẽ làm doanh nghiệp thiệt; lúc đó hạch toán riêng đáng công sức hơn.
Một bên lãi, một bên lỗ
Tình huống hay gặp trong năm đầu của dự án mới: dự án ưu đãi còn lỗ, hoạt động cũ có lãi, hoặc ngược lại. Câu hỏi là lỗ bên này có được trừ vào lãi bên kia trước khi áp hai mức thuế suất không.
Khung quy định lâu nay có hướng dẫn riêng về bù trừ lỗ giữa hoạt động được ưu đãi và không được ưu đãi, cũng như chuyển lỗ sang năm sau. Cách bù trừ ảnh hưởng trực tiếp tới số thuế: bù lỗ của phần ưu đãi vào phần chịu 20% làm giảm thuế nhiều hơn bù ngược lại. Vì vậy:
- Tra điều khoản về bù trừ lỗ của nghị định hướng dẫn luật mới trước khi lập tờ khai năm.
- Theo dõi lỗ của từng hoạt động qua các năm, không chỉ lỗ chung của doanh nghiệp. Khi dự án hết thời gian ưu đãi, lỗ còn lại của dự án tiếp tục được chuyển theo quy định chung.
- Ghi rõ trên phụ lục quyết toán phần thu nhập, phần lỗ của từng hoạt động để người đọc hồ sơ sau này dựng lại được.
Hồ sơ phân bổ nên giữ
Tỷ lệ phân bổ chỉ đứng vững nếu có tài liệu cho thấy nó được chọn trước, dùng nhất quán và có lý do:
- Quy chế phân bổ chi phí chung do người có thẩm quyền ký, ghi tiêu chí cho từng loại chi phí.
- Bảng tính phân bổ từng kỳ với số liệu gốc: doanh thu từng hoạt động, diện tích, số lao động.
- Mã bộ phận, mã dự án trong phần mềm kế toán, để chi phí trực tiếp được ghi thẳng ngay từ chứng từ.
- Giấy chứng nhận đăng ký đầu tư, hồ sơ dự án xác định phạm vi hoạt động ưu đãi.
- Thuyết minh khi đổi tiêu chí: nếu năm sau đổi từ tiêu chí doanh thu sang diện tích, ghi rõ lý do. Đổi tiêu chí mỗi năm theo hướng có lợi là dấu hiệu dễ bị xem xét.
Bảng tra: nhóm — căn cứ tính — nơi tra mức hiện hành
| Nhóm | Căn cứ tính | Thuế suất | Nơi tra mức hiện hành |
|---|---|---|---|
| Thu nhập từ hoạt động, dự án được ưu đãi | Doanh thu hoạt động đó − chi phí trực tiếp − chi phí chung phân bổ | Mức ưu đãi, có thời hạn | Luật 67/2025/QH15 phần ưu đãi; nghị định hướng dẫn; giấy chứng nhận đầu tư |
| Thu nhập từ hoạt động không ưu đãi | Như trên, phần còn lại | 20%, hoặc 15%, 17% nếu doanh nghiệp thuộc diện | Luật 67/2025/QH15 |
| Thu nhập khác | Từng khoản | Theo nguyên tắc lâu nay: không hưởng ưu đãi | Nghị định hướng dẫn luật mới |
| Không hạch toán riêng được | Tổng thu nhập × tỷ lệ doanh thu hoặc chi phí | Theo từng phần sau khi chia | Nghị định hướng dẫn luật mới |
Tự kiểm tra ở đâu
- Tài khoản thuế điện tử: mở tờ khai quyết toán các năm, xem phụ lục ưu đãi đã khai thu nhập, thuế suất từng phần thế nào, có nhất quán giữa các năm không.
- Sổ kế toán theo mã bộ phận: tỷ lệ chi phí chung đã phân bổ so với tỷ lệ doanh thu, diện tích, nhân sự thực tế.
- Văn bản gốc: Luật 67/2025/QH15 và nghị định hướng dẫn phần xác định thu nhập được ưu đãi, bù trừ lỗ.
- Cơ quan thuế quản lý: hỏi bằng văn bản trước kỳ quyết toán nếu cấu trúc hoạt động phức tạp (nhiều dự án, nhiều mức ưu đãi).
Điều kiện để một dự án, một hoạt động được hưởng ưu đãi ngay từ đầu có ở bài thuế suất TNDN ưu đãi áp dụng cho phần thu nhập nào.
Câu hỏi thường gặp
Có được chọn tiêu chí phân bổ khác nhau cho từng loại chi phí chung không?
Được, nếu mỗi tiêu chí hợp lý với loại chi phí đó: khấu hao nhà xưởng theo diện tích, lương quản lý theo doanh thu chẳng hạn. Điều quan trọng là tiêu chí được ghi trong quy chế và dùng nhất quán giữa các kỳ.
Doanh thu bán phế liệu của dây chuyền ưu đãi có được tính vào phần ưu đãi không?
Phế liệu, phế phẩm phát sinh từ chính hoạt động sản xuất được ưu đãi thường được xem xét gắn với hoạt động đó, còn thanh lý tài sản thì là thu nhập khác. Cần tra hướng dẫn hiện hành vì ranh giới giữa hai loại này có quy định riêng.
Doanh nghiệp đang hưởng mức 17% theo quy mô và có thêm dự án ưu đãi thì tính thế nào?
Phần thu nhập của dự án áp mức ưu đãi của dự án, phần còn lại áp mức theo quy mô nếu doanh nghiệp đủ điều kiện. Mốc doanh thu để xét quy mô và việc có được đồng thời hưởng hai loại mức hay không cần đối chiếu nghị định hướng dẫn luật mới.
Không có đồng hồ điện riêng thì phân bổ tiền điện thế nào cho hợp lý?
Có thể dùng công suất định mức của thiết bị nhân số giờ vận hành, hoặc tỷ lệ sản lượng. Cách nào cũng cần bảng tính giữ lại; về lâu dài lắp đồng hồ riêng là cách ít tranh cãi nhất.
Hết thời gian ưu đãi rồi có còn phải phân bổ không?
Khi mọi thu nhập đều chịu cùng một mức thì việc chia để tính thuế không còn cần thiết. Tuy nhiên lỗ còn chuyển của dự án và hồ sơ các năm ưu đãi vẫn phải giữ để phục vụ kiểm tra những năm đó.
